La Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, revoco el fallo del TFN y confirmo el ajuste practicado por AFIP al considerar que la actora, a través de su conducta tuvo incidencia en la determinación de la materia imponible, dado que no se encuentra controvertido que la firma actora utilizó, para liquidar los tributos, facturas que habían sido emitidas por proveedores que no poseían la capacidad operativa para realizar las operaciones involucradas. La causa fue la que recayó la sentencia mencionada ha sido:
s/recurso directo de organismo externo | |
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Buenos Aires, 17 de agosto de 2023.- AA
Y VISTOS; CONSIDERANDO:
- La firma Comercialización San Luis SRL interpuso el recurso de apelación contra las resoluciones nº 221693-02 y nº 221692-02, dictadas el 23 de enero de 2012 por la División Jurídica de la Dirección Regional Mendoza- Administración Federal de Ingresos Públicos– Dirección General Impositiva (AFIP-DGI), que le impusieron dos sanciones de multa (en el impuesto al valor agregado -IVA- y en el impuesto a las ganancias -IG -, respectivamente) de conformidad con los artículos 46 y 47, inciso ‘a’, de la ley 11.683.
- El Tribunal Fiscal de la Nación resolvió dar reencuadramiento a las multas aplicadas a la firma actora en los términos del artículo 45 de la ley 11.683 y graduarla «en un tercio del mínimo legal» (artículo 49 de esa ley). Asimismo, distribuyó las costas en el orden causado.
Para así decidir, tuvo en cuenta, básicamente, que:
- No se observan «aquellos indicios habilitantes de las presunciones de dolo que comporta el inciso ‘a’ del art. 47 de la norma procedimental. El elemento intencional no puede inferirse sólo invocando el hecho de que la actora computó en forma improcedente los créditos fiscales provenientes de compras a proveedores observados presuntamente apócrifos o la deducción de dichos gastos».
- «Aun cuando la AFIP resalta en forma genérica la falta de capacidad operativa de los [proveedores] de la recurrente —que motivó su inclusión en la base APOC— en relación a las operaciones de compra que se cuestionan además los resultados nulos de la circularizaciones realizadas, no obran en estas actuaciones elementos o evidencias concretas que permitan corroborarlo».
III. Contra dicho pronunciamiento, el Fisco Nacional apeló y expresó los siguientes agravios, que no fueron contestados:
- El dolo de la firma actora se encuentra acreditado, toda vez que se detectó «que la recurrente incrementó su crédito fiscal mediante la utilización de facturación apócrifa disminuyendo en consecuencia los impuestos a pagar, reconociendo […] expresamente dicha maniobra, ya que fue [aquélla] quien rectificó sus DDJJ a instancia de la fiscalización».
- La contribuyente presentó declaraciones juradas engañosas, «mediando una grave discordancia entre lo declarado y el respaldo documental».
iii. El ardid requerido por el tipo se encuentra configurado «por las presentación de declaraciones juradas por parte de la actora con saldo inferiores a los debidos».
- El perjuicio fiscal se encuentra acreditado «con el ingreso en menos de los tributos involucrados».
- «[N]o se puede sostener que la utilización de facturación apócrifa no evidencia el dolo de la contribuyente».
- «[S]i bien las presunciones del artículo 47 admiten prueba en contrario, la actora no ha arrimado a las actuaciones prueba alguna que de por tierra a la operatividad de las mismas».
- Las presentes actuaciones tienen su origen en la fiscalización realizada por la AFIP-DGI, en la que se detectó que la firma Comercialización San Luis SRL realizó operaciones con dos proveedores incluidos en la base informática “E-Apoc” (ver los informes de inspección que obran a fs. 5/16 y 7/18 de las actuaciones administrativas).
En dichos informes, referentes al IG y al IVA, se precisó que la firma actora «tuvo como actividad principal la venta al por mayor en consignación de cereales».
Asimismo, respecto de «los proveedores que fueron considerados apócrifos» dejó sentado que: (a) «se procedió a verificar el CAI de los proveedores […] cuya información esta en base de datos de AFIP sistema E-Fisco» sin obtener otro dato de interés, (b) se comprobó que se encuentran incluidos en la base APOC, (c) con relación «a la capacidad operativa de los mismos» indicó «como indicios» que «el domicilio en el padrón general contribuyentes se encuentra clasificado como […] desconocido», (d) «se realizó el relevamiento de operaciones apócrifas, obteniéndose resultados que indican que se trata de este tipo de operaciones», y (e) se verificaron «la emisión de las facturas correspondientes, además de las cartas de porte y los certificados del F. 1116/B, comprobándose además las retenciones […] los cheques emitidos y los depósitos bancarios correspondientes, pero careciendo de capacidad operativa para las operaciones que declara por lo que se incluyo en la Base APOC».
Posteriormente, la firma actora presentó las declaraciones juradas rectificativas adecuándolas a los ajustes notificados por la fiscalización, con un saldo a ingresar a favor de la AFIP de $ 222.228,69 (ver los informes antes citados).
- Corresponde examinar los agravios del Fisco Nacional con relación al encuadramiento que debe darse a la conducta desplegada por la firma actora.
El artículo 46 de la ley 11.683 prevé que “[e]l que mediante declaraciones engañosas u ocultación maliciosa, sea por acción u omisión, defraudare al Fisco, será reprimido con multa de dos (2) hasta seis (6) veces el importe del tributo evadido”.
Y el artículo 47 establece una serie de indicios para determinar la existencia de declaraciones engañosas u ocultaciones maliciosas. En lo que al caso más interesa, se presume, salvo prueba en contrario, que el responsable obra con la intención dolosa exigida en la figura examinada cuando, entre otros supuestos, “[m]edie una grave contradicción entre los libros, registraciones, documentos y demás antecedentes correlativos con los datos que surjan de las declaraciones juradas o con los que deban aportarse en la oportunidad a que se refiere el último párrafo del artículo 11” (inciso ‘a’).
- Si bien esta sala ha dicho que la falta de presentación de las declaraciones juradas o su presentación inexacta no puede considerarse, por sí sola, como una maniobra fraudulenta (causas “Ahumada, Beatriz Inés Josefina c/ Dirección General Impositiva s/ Recurso Directo de Organismo Externo” y “Queñoa SA (TF 31861-I) c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo”, pronunciamientos del 8 de marzo de 2016 y del 6 de junio de 2017), las circunstancias comprobadas en las actuaciones administrativas llevan a considerar que el encuadramiento efectuado por el Tribunal Fiscal no puede ser mantenido.
En efecto, los hechos constatados exhiben que la firma actora desplegó una conducta tendiente a computar créditos fiscales y deducir gastos manifiestamente improcedentes que acreditan el elemento subjetivo de este tipo infraccional.
Dicha conducta tuvo incidencia en la determinación de la materia imponible, dado que no se encuentra controvertido que la firma actora utilizó, para liquidar los tributos, facturas que habían sido emitidas por proveedores que no poseían la capacidad operativa para realizar las operaciones involucradas.
Tales circunstancias habrían pasado inadvertidas si el organismo recaudador no hubiese ejercido sus facultades de verificación sobre la actividad de la firma actora (esta sala, causas 1496/2014 «Comportamiento Organizativo SRL c/ Dirección General Impositiva s/ Recurso Directo de organismo externo» y 29559/2022 «Federal Services SRL – TF 49625-I c/ Dirección General Impositiva s/ Recurso Directo de organismo externo», pronunciamientos del 4 de junio de 2015 y del 27 de octubre de 2022).
Por ello, la presunción aplicada por la AFIP mediante las resoluciones que dictó fue correcta.
En mérito de las razones expuestas, el tribunal RESUELVE: Hacer lugar al recurso de apelación deducido por el Fisco Nacional, revocar el pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación y confirmar, en consecuencia, las resoluciones nº 221693-02 y nº 221692-02. Las costas de ambas instancias quedan a cargo de la firma actora (artículo 68, primera parte, del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación).
Regístrese, notifíquese y, oportunamente, devuélvase.
Fecha de firma: 17/08/2023
Firmado por: CLARA MARIA DO PICO, JUEZA DE CAMARA
Firmado por: LILIANA MARIA HEILAND, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: RODOLFO FACIO, JUEZ DE CAMARA
Firmado por: HERNAN GERDING, SECRETARIO DE CAMARA