Más allá de los debates en torno a diversos temas las dificultades que provocan en su aplicación permanecen sin solución en la actualidad, con un agravante: la magnitud de la escala inflacionaria de fin del año pasado. Sus efectos no son solamente cuantitativos.
Un reciente comentario de Martín Caranta en el Suplemento de Novedades Fiscales de Ámbito Financiero (19 de marzo de 2024) alertaba sobre algunos aspectos relevantes para considerar por parte de las empresas cuyos cierres operan el mes de diciembre, ante la próxima presentación de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias correspondientes al período 2023.
La desmesurada incidencia del aumento de la inflación de fines de 2023
Aquí no hay nada de novedoso (de hecho, ciertos temas han sido largamente debatidos) sino que el propósito es destacar la actualidad de algunas cuestiones conflictivas que permanecían sin solución, pero que ahora están agravadas por la magnitud de la escalada inflacionaria de fin del año pasado.
La importancia no es sólo cuantitativa: el atraso para actualizar los importes de las figuras omisiva y agravada de la Ley Penal Tributaria hacen que virtualmente cualquier ajuste sea susceptible de ser denunciado en el marco de la legislación represora; por lo tanto, casi todas las cuestiones técnicas también deben ser analizadas a la luz de la amenaza de sufrir un proceso penal.
Eventual actualización de los bienes de cambio. Importante incidencia para 2023
Las mercaderías de reventa (y materiales o productos en proceso y asimilados) deben valuarse al precio de la última compra pero aquí el conflicto aparece cuando los bienes de cambio y productos asimilados tienen una antigüedad superior a los dos meses; en ese caso la norma “específica” utilizada para valorizar a los stocks originalmente vigente, disponía que los importes a considerar a efectos de cuantificar la existencia final de la determinación del costo debían actualizarse desde la compra o producción según el caso hasta la fecha de cierre del ejercicio (art. 56 LIG).
Sin embargo, el art. 93 de la LIG (norma posterior) dispone la actualización en forma “genérica” de los costos se refiere a una serie de artículos de la norma sin mencionar al art. 56; se abre así la posibilidad de plantear argumentos tanto a favor como en contra de la actualización de los bienes de cambio.
Si bien aparece como una cuestión financiera (esos bienes se consideran activo computable para el AxI del año siguiente) la magnitud de la estampida de los precios de fines del año 2023, más el atraso en recoger la inflación por parte del IPC del INDEC, seguramente tendrán un importante impacto en la determinación del impuesto.
Diferentes modos de actualizar bienes de Uso. Eventual retroactividad
Los importes vinculados a los bienes de uso deben reexpresarse de acuerdo a la tabla que debería elaborar la AFIP y se aplica tanto para las amortizaciones como los costos de aquellos bienes adquiridos en ejercicios iniciados a partir del 1.1.2018 o incorporados con anterioridad, pero revaluados en los términos de la ley 27.430; adicionalmente la jurisprudencia admitió la reexpresión en forma amplia sin limitaciones.
Tal vez el panorama estaría más claro si se contara con las tablas de actualización oficiales a que se refiere el art. 93 de la LIG, pero la AFIP no elabora la escala que debería haber confeccionado en base al índice de precios al consumidor (IPC) del INDEC (para complicar el tema, este último organismo publica los incrementos mensuales, pero no los índices)
En la práctica, las tablas de actualización son elaboradas por terceros; pero aún en ese caso, no queda claro como deben corregirse los arrastres estadísticos, ni tampoco sobre si los índices deben segregarse mensualmente (como literalmente dispone la LIG) o acumularse por trimestre o por año (al menos en los períodos mas antiguos) como se hacía con anterioridad a la Ley de Convertibilidad (L. 24.073). Recordar que las variaciones resultantes de promediar períodos pueden ser relevantes
Como la adquisición de bienes integrantes del activo fijo obliga a realizar un ajuste dinámico positivo, el mismo suele ser planificado para invertir en los últimos meses del ejercicio y eludir el efecto negativo resultante de las altas de bienes de uso. Además, el actual AxI con los elevados índices actuales, potencia ese impacto adverso cuando la inversión se concreta con endeudamiento, porque el efecto perjudicial es doble: se realiza un ajuste negativo el año de alta y la financiación se considera pasivo expuesto para el (los) período(s) siguiente(s).
Rentas de fuente extranjera: diferentes modos de cuantificarlas. Modo de exclusión de pasivos
Los bienes ubicados en el exterior y en particular, las inversiones -incluidas las colocaciones financieras- allí radicadas que no originan resultados de fuente argentina (o que no se encuentran afectadas a actividades que generen resultados de fuente argentina) no están “protegidos” por el AxI y deben excluirse a esos efectos (art. 106, inc. a) ap. 8 LIG).Además de los activos, según la ley, también deben excluirse los pasivos correspondientes.
Se presentan dos problemas: el primero reside en que el art. 108 de la LIG dispone que se deberán revaluar las colocaciones financieras con lo cual, literalmente, se genera una asimetría (imputación de rentas gravadas provenientes de activos no computables) que en su momento fue “salvada” mediante una interpretación (Dictamen 2/09) considerando a tal efecto, que las ganancias gravadas eran aquellas provenientes de la “disposición” de bienes: allí, por extensión, esa imputación ganancial se compensaba con la protección de un ajuste dinámico negativo. En la práctica, el ajuste para determinar la ganancia o pérdida a moneda constante “cerraba” con una virtual imputación por el sistema de percibido.
Aún falta una ratificación formal por parte del fisco respecto al mecanismo que neutralice las ganancias o pérdidas por inflación (nominales) para llevarla a sus niveles reales, que supere a las interpretaciones oficiosas que han trascendido pero que carecen de naturaleza vinculante para los contribuyentes. Este tipo de ajustes es más relevante en la actualidad que en años anteriores, debido tanto al mencionado crecimiento exponencial de los índices utilizados para calcular los resultados por inflación, como al descalce entre la inflación interna y la evolución de las cotizaciones en moneda extranjera.
El segundo problema se refiere al modo de eliminar las deudas del pasivo que generan ganancias por inflación correlativa con la exclusión de este tipo de bienes del activo en el exterior; el interrogante se refiere a si las deudas que deben excluirse para el AxI pueden asignarse en forma directa (marginal) o bien si deben prorratearse por el principio de universalidad del pasivo.
En otros términos, queda claro que a efectos del AxI, la exclusión de los activos que no generan rentas de fuente argentina, implica la correlativa disminución de las deudas que disponen tanto la deducibilidad de diferencias de cambio como la consideración de pasivos generadores de ganancias por inflación. Pero si la asignación de pasivos puede ser directa o debe ser proporcional es tema no resuelto: parecería que la proporcionalidad de la exclusión puede justificarse mejor que la asignación directa, argumentando esa postura tanto en las normas de prorrateo de intereses vinculados a rentas exentas como en las disposiciones que evitan la capitalización exigua; pero la omisión legal debería ser salvada por una norma técnica y no por una opinión discrecional.
Actualización de quebrantos acumulados
Originalmente, los quebrantos acumulados para todas las categorías no se actualizaban por el régimen general de la LIG (suspendido por la ley de convertibilidad) sino que se convertían por otro mecanismo (del mismo modo que las deducciones personales para las personas humanas). Por eso, se ha insistido hasta el hartazgo con la posibilidad de re expresar los mismos, en base tanto a la literalidad como la razonabilidad de la actualización. Si bien la jurisprudencia (“Bradesco” y concordantes) lo ha admitido, la AFIP se ha manifestado en contra de la actualización en reuniones profesionales.
La cuestión ahora pendiente es la falta de un pronunciamiento interpretativo (más allá de la negativa genérica), por un medio idóneo que permita evaluar los riesgos de la conducta a asumir. En su momento, se había insinuado la eventual posibilidad de divulgar los fundamentos de la posición fiscal, pero la hipotética aclaración – mas allá de la negativa genérica- no se conoce hasta la fecha.
Disposición de bienes (en particular fondos) a favor de terceros
Originalmente el art. 73 (hoy 76) de la LIG contenía una norma antielusiva destinada a evitar que se efectuaran retiros y aportes durante el mismo mes por parte de los socios no alcanzados por el AxI.
Luego, esa norma adquirió vida propia y se convirtió esa presunción de derecho en una relación conflictiva por dos motivos: a) porque al momento de realizarse el retiro no se conoce si el mismo es a cuenta de retribuciones (honorarios, sueldos, etc.) o de utilidades (dividendos reales o presuntos) o ante la inexistencia de ambas, se trata de una disposición lisa y llana; b) por la complicación en determinar la tasas de interés aplicable, que ha dado lugar a una profusa jurisprudencia basada en cuestiones de hecho y prueba.
A partir del Dec. 1170/18, el AxI ya no considera el efecto de la inflación sino que la imputación de intereses presuntos debe efectuarse en base a la tasa efectiva anual fijada por el Banco de la Nación según el tipo de operaciones.
A efectos del presente comentario, corresponde señalar el “descalce” existente entre ambos métodos de reexpresión de la renta: así mientras que los contribuyentes deben imputar como ganancia gravada una ganancia presunta a tasas de mercado, podrán deducir la protección del ajuste por inflación en función de índices sobre el monto de los fondos dispuestos en favor de terceros. A ese activo protegido corresponderá adicionarle el monto de los intereses imputados como renta: en definitiva, se trata de un interés legalmente fijado.
En este caso, el sistema ficto, a pesar de sus imperfecciones es superior al costo financiero originando una pérdida deducible. El atenuante que se puede realizar es que los créditos y deudas en moneda extranjera han sufrido oscilaciones similares también alejadas de los índices oficiales que miden la inflación, pero sus implicancias exceden con mucho el propósito de este comentario.
Fuente: Ambito.com