El pronunciamiento de la Sala V de la Cámara Contencioso Administrativo Federal [1], analiza el alcance del beneficio de la condonación de sanciones previsto en la Ley 27.541 y las condiciones para su procedencia.
A través de una interpretación restrictiva, el tribunal revocó lo resuelto por la instancia anterior, poniendo en discusión la validez de declaraciones juradas rectificativas en menos como vía para acceder a los beneficios del régimen de regularización.
La situación de hecho:
La cuestión de fondo consiste en determinar si un contribuyente que, tras haber convalidado en sede administrativa una determinación de oficio efectuada por el Organismo Recaudador, posteriormente rectifica sus declaraciones juradas disminuyendo el impuesto reconocido, puede invocar válidamente el beneficio de condonación de sanciones previsto en la Ley de Solidaridad Social y Reactivación Productiva, al menos en proporción al monto efectivamente regularizado.
El Tribunal Fiscal de la Nación resolvió parcialmente a favor del contribuyente, reconociendo la condonación de multas respecto de los períodos fiscales en los que la obligación tributaria fue incluida en el plan de facilidades de pago.
Asimismo, admitió una condonación parcial en la medida en que el impuesto fue efectivamente regularizado, incluso cuando existían diferencias con los montos determinados de oficio. En cuanto a las declaraciones juradas rectificativas presentadas por el contribuyente, consideró que, aun cuando hubiesen declarado montos menores, ello no impedía el acceso al beneficio de condonación. La posición del Fisco:
La Agencia de Recaudación y Control Aduanero (ARCA), en su recurso de apelación, impugnó este criterio por entender que el reconocimiento parcial del tributo no podía dar lugar a la condonación. Alegó que la presentación de declaraciones rectificativas «en menos» quebranta el principio de veracidad, impidiendo su consideración como acto voluntario regularizador a efectos de obtener el beneficio legal. También argumentó que, al permanecer impaga parte de la obligación determinada de oficio, no se configuran los presupuestos objetivos que exige la Ley 27.541.
En efecto, según el Organismo, el artículo 13° de la L.27.541 dispuso que el beneficio que deriva del artículo 11° (entre otros, condonación de sanciones) procedería si los sujetos cumplían, respecto del capital, el pago total de la deuda.
La Sentencia:
La Cámara, al resolver el recurso, compartió la visión del Fisco y revocó la sentencia apelada, argumentando que las condiciones para la condonación no se encontraban cumplidas.
Sostuvo que al encontrarse impagas las obligaciones convalidadas por el contribuyente y que originaron la sanción aplicada, no se constatan las condiciones para que la multa pueda ser condonada.
Siendo ello así, sostuvo que correspondía hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por el Fisco Nacional y revocar el pronunciamiento apelado en cuanto fue materia de agravios.
El análisis del fallo:
Este pronunciamiento se encuentra alineado con una visión más exigente en cuanto a los requisitos sustanciales del acogimiento a regímenes de moratoria y pone de manifiesto una postura estricta hacia el principio de regularización plena.
La Ley 27.541, en su artículo 8°, estableció un régimen de regularización excepcional para obligaciones tributarias, previsionales y aduaneras vencidas, incluyendo la condonación de multas y sanciones bajo determinadas condiciones.
Desde nuestra visión, consideramos que el TFN valoró que en los hechos estábamos en presencia de un allanamiento parcial, lo cual habilitaba la condonación en la proporción de las sumas regularizadas.
En efecto, conforme lo dispuso el artículo 9° el allanamiento y/o, en su caso, desistimiento, podía ser total o parcial y procederá en cualquier etapa o instancia administrativa o judicial, según correspondiera
En el caso, el punto de tensión entre ambas sentencias se dio en el hecho de que el contribuyente había aceptado originalmente los ajustes propuestos por ARCA y luego presentó rectificativas declarando montos menores.
Este comportamiento particular, fue considerado por la Cámara como indicativo de una falta de reconocimiento pleno de la obligación tributaria, lo que desnaturaliza el propósito del régimen excepcional.
Intentando reflexionar sobre la sentencia de la Cámara, la línea argumental fue que, si las diferencias subsisten y no hay regularización plena del tributo debido, no se configura la situación fáctica que habilita la condonación prevista en la norma. La interpretación propuesta nos obliga a una lectura sistémica del ordenamiento, según la cual el beneficio no opera automáticamente por la sola adhesión formal, sino que requiere la existencia de una conducta sustantiva de corrección plena del incumplimiento aceptado por el contribuyente.
Este fallo representa un giro relevante respecto del criterio más flexible que venía adoptando el TFN en materia de condonación de sanciones en el marco de moratorias. La decisión de la Cámara confirma que las rectificativas en menos, cuando contradicen ajustes aceptados previamente, no habilitan beneficios.
A nivel doctrinario, el fallo avanza sobre una zona gris: ¿hasta qué punto puede el contribuyente autolimitar la base imponible de un ajuste aceptado para aprovechar un régimen?
[1] Builer, Patricio Ezequiel. CNACAF. Sala I. 27/05/2025.
Autor: Dr Alberto Mastandrea
Especialista en Tributación | Optimización Fiscal
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